结合CRS、个税法看境外所得个税新规

在2020年的农历新年将来之际，财政部和税务总局共同发布了个税新规——财税【2020】3号《关于境外所得有关个人所得税政策的公告》，似乎要用新规给2019年画上句号。
纵观公告全文，相较之前《国家税务总局关于境外所得征收个人所得税若干问题的通知》（国税【1994】44号）、《关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税【2005】35号）有几处重大调整，简单总结为以下四点，带大家一一解读。
要点一：将以下9种情况，对来源于中国境外的所得进行了明确定义。

（一）因任职、受雇、履约等在中国境外提供劳务取得的所得；
（二）中国境外企业以及其他组织支付且负担的稿酬所得；
（三）许可各种特许权在中国境外使用而取得的所得；
（四）在中国境外从事生产、经营活动而取得的与生产、经营活动相关的所得；
（五）从中国境外企业、其他组织以及非居民个人取得的利息、股息、红利所得；
（六）将财产出租给承租人在中国境外使用而取得的所得；
（七）转让中国境外的不动产、转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的股票、股权以及其他权益性资产（以下称权益性资产）或者在中国境外转让其他财产取得的所得。但转让对中国境外企业以及其他组织投资形成的权益性资产，该权益性资产被转让前三年（连续36个公历月份）内的任一时间，被投资企业或其他组织的资产公允价值50%以上直接或间接来自位于中国境内的不动产的，取得的所得为来源于中国境内的所得；
（八）中国境外企业、其他组织以及非居民个人支付且负担的偶然所得；
（九）财政部、税务总局另有规定的，按照相关规定执行。

要点二：对居民个人当期境内和境外所得应纳税额的计算以及抵免限额的计算和抵免方法，依照个人所得税法及其实施条例规定，进行了详细说明。
新规则将境外所得具体分为了三大类，即综合所得、经营所得及其他分类所得。其中其他分类所得是指利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得和偶然所得。前两类的所得按照新规是允许与境内的同类所得合并计算应纳税额，再按照境内境外所得比例对应纳税额进行分配，从而得到纳税抵免限额。只有第三类其他分类所得境内境外需单独计算，不允许合并。
要点三：境外劳务派遣根据具体情况由境内机构或境外机构向户籍地或常住地税务部门进行申报。
要点四：居民个人从中国境外取得所得的，应当在取得所得的次年3月1日至6月30日内申报纳税。该公告适用于2019年度及以后年度税收处理。

U&I学研社带着大家划几个重点：

1、境外综合所得与经营所得要合并申报。
“存在就要申报”已经变成法律合规要求。只要你是中国居民，就有义务向税局申报境外收入。一旦违反，还要计入纳税信用管理。

Notice：关于居民的定义，在之前的个税新法中也有明确的规定，除了借鉴国际通行的183天判定标准外，还针对想要移居海外、注销中国国籍的纳税人，提出注销国籍前税务清算的要求。

2、对于经营所得，境外亏损不得抵减境内或不同国家的应纳税所得额。
将试图通过合并境内外实体企业的财务报表、使用亏损抵减收入的方法予以了直接否定。但是，允许其在此后年度，使用其在该国的收入、按照中国税法进行弥补。
3、其他分类所得单独计算应纳税额。
诸如海外不动产、港股美股等海外投资项，境外企业股权分红都要单独计算，而不再是按照比例对收入进行境内外的加权分配。
4、权益性资产转让前3年被投资企业资产公允价值50%以上直接或间接来自位于中国境内的不动产的，取得的所得为来源于中国境内的所得。
在实操中，比较常见的方式是使用公司持有不动产，再通过转让公司股权的方法间接获得转让不动产的收益，新规的出台也使得这一方式受到了极大地限制。
5、境外应缴并已实际缴纳的个人所得税在境内是可以按照一定限额进行抵免的。即使境外免税或减税，只要税收协定中规定可视同已缴纳，也可进行抵免。
这也是避免双重征税的重要一环。
6、已申报未抵免的，可在五年内追溯进行抵免。
这意味着，之前符合规定的未抵免实缴税额也是可以申请抵免的。
意料之内，也在情理之中。条条框框都在人性化的基础处处透漏着新政的雷厉风行。
还记得之前沸沸扬扬的新个税法中的反避税条例么？

第八条 有下列情形之一的，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整：
（一）个人与其关联方之间的业务往来不符合独立交易原则而减少本人或者其关联方应纳税额，且无正当理由；
（二）居民个人控制的，或者居民个人和居民企业共同控制的设立在实际税负明显偏低的国家（地区）的企业，无合理经营需要，对应当归属于居民个人的利润不作分配或者减少分配；
（三）个人实施其他不具有合理商业目的的安排而获取不当税收利益。

新个税法分别从独立交易原则（ALP原则）、受控外国企业（CFC规则）、一般反避税（GAAR规则）对个人的关联交易等行为进行了限制，从法律上赋予了税务机关的纳税调整权利。
那意味着啥？
举个例子，如果中国居民个人王老五在海外有收入了，不管之前有没有申报、有没有跟国内的收入合并，在此公告发布后，王老五的海外收入就再也不能隐匿不报了。不仅再也不能藏，还要按照中国的税法规定的个税阶梯税率进行计算缴税。即使你设法通过诸如投资BVI公司并且不分红，或将收益留存在境外公司的方法将境外的收入“削减”，新个税法的避税条例依然可以以 “受控关联公司” 的名义将没有商业实质的BVI公司取得的利润视同个人直接取得对王老五进行纳税调整并征税。
请诸君细细品味，是不是还有一种搭配食用味道更佳的意味？
新个税法案给予中国税局强有力的法律依据，而新出台的境外收入个税政策明确了税务申报细则，可见中国个人所得税反避税的制度一直也在逐步完善中。
以往在税局反避税实际调查案例中，涉税信息的获取能力通常是案件调查的核心和关键问题。由于CRS的推行，税务当局征管手段和信息获取能力也大大提高。中国居民的境外收入真的要“认认真真并且明明白白”地依法纳税了。
与CRS强强联合的个税法案与新规将之前运用海外安排进行避税逼到了合规边缘。因此，建议存在以上涉税安排的高净值人士积极关注，充分审阅现有涉税安排的合规性，及早发现潜在税务风险，并采取必要措施，确保新个税法下个人整体税务的有效与合规。